臺北高等行政法院　所得稅法（2026-01-29）

裁判全文（主文及理由）

臺北高等行政法院判決
高等行政訴訟庭第七庭
114年度訴字第174號
115年1月15日辯論終結
原      告  盧怡云                                     
訴訟代理人  陳明宗  律師
複 代理 人  蔡爵陽  律師
被      告  財政部臺北國稅局

代  表  人  謝慧美（代理局長）

訴訟代理人  胡德澤                   
上列當事人間所得稅法事件，原告不服財政部中華民國113年12
月26日台財法字第11313950850號（案號：第11300608號）訴願
決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
    主  文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
　　事實及理由
一、事實概要：
    原告分別於112年9月20日(登記日)、112年8月18日(登記日)
    出售其111年11月18日繼承取得之：(一)臺北市士林區基河
    路15號、21號、23號及21號11樓房屋(含車位)及其坐落基地
    (下稱A房地)；(二)臺中市西屯區市政北二路236號10樓之1
    房屋及其坐落基地(下稱B房地，並與上開A房地合稱系爭房
    地)，辦理房屋土地交易所得稅(下稱房地合一稅)申報，分
    別列報課稅所得新臺幣(下同)21,219,971元、13,515,273元
    ，按非自願性交易之稅率20%，各計算及自行繳納稅額4,243
    ,994元、2,703,054元。被告依據申報及查得資料，以113年
    1月10日第0712000003號（管理代號：A160025N12010712000
    00333）個人房屋土地交易所得稅申報核定通知書及113年1
    月29日第1711000002號（管理代號：A160025N120117110000
    0232）個人房屋土地交易所得稅申報核定通知書（下合稱原
    處分），分別核計課稅所得為21,219,971元、13,557,198元
    ，以原告(加計被繼承人)持有期間均超過2年、未逾5年，且
    本件不屬非自願性交易，按適用稅率35%，分別核定應納稅
    額7,426,989元、4,745,019元，減除申報已自繳稅額4,243,
    994元、2,703,054元，補徵應納稅額3,182,995元、2,041,9
    65元。原告不服申請復查，經被告113年6月14日財北國稅法
    務字第1130017048號復查決定（下稱復查決定）駁回；原告
    再提起訴願，亦遭財政部113年12月26日台財法字第1131395
    0850號(案號：第11300608號)訴願決定駁回（下稱訴願決定
    ）。原告猶未甘服而提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：
  ㈠原告必須出售系爭房地，才足以支付未清償貸款之本金及利
    息：
　　⒈原告繼承遺產中，債務為153,823,193元，每月需支付本金
      及利息約為604,355元，系爭房地及○○市○○區○○路房地（
      下稱C房地）每月管理費共為57,002元，原告就繼承債務
      每月須清償661,357元，1年須7,936,284元。
　　⒉原告繼承遺產中，南亞股票100萬股因設定質權予國泰世華
      商業銀行（下稱國泰銀行），原告不能自行出售，經與國
      泰銀行協商後，由國泰銀行出售部分南亞股票，用於按期
      清償質權貸款債務31,060,245元。
　　⒊原告繼承遺產中，現金8,559,076元，於繼承後支付111年1
      2月貸款本息1,412,376元、房屋稅267,851元、盧詠仁未
      繳信用卡費520,354元，剩餘6,358,495元，系爭房地及C
      房地，每月需支付本金、利息約為604,355元及管理費57,
      002元共661,357元，迄至112年6月出售系爭A房地前，已
      繳付112年1月至5月系爭房地貸款本息共3,306,785元（66
      1,357x5=3,306,785)，在112年6月僅餘3,051,710元，原
      告與盧詠○共同繼承遺產之現金，僅剩清償系爭房地貸款
      債務本息約4個月，可知倘原告未立即出售系爭房地，原
      告已無資力清償未償債務之本息，且將於4個月後，因系
      爭房地貸款債務未清償而影響原告基本生活維持，復因原
      告於4個月後未能清償系爭房地貸款債務，致使系爭房地
      遭債權銀行進行查封拍賣等強制執行程序，進而損害原告
      於聯合徵信中心之信用。
　　⒋原告育有兩名未成年子女，於110及111年時均就讀高中，
      每名子女每年學費約為100萬元，原告於110至111年間支
      出二名子女學費共3,946,692元，原告並無工作收入，每
      年股票股利所得也不固定，於110及111年稅後所得共計5,
      368,568元，扣除上開學費支出後剩餘1,421,876元，平均
      每月僅有59,245元可供撫養子女及日常生活使用，無從清
      償每月高達近66萬元之貸款債務本息及管理費；原告於南
      亞股票在113年度雖可領得股利收入有561,400元，然與遺
      產擔保債務每年需清償本息近800萬元，差距達14倍；縱
      僅計算系爭房地每月需清償貸款本息及管理費，也高達50
      萬元，足認原告倘不出售繼承遺產之系爭房地，並無足夠
      資力清償未償債務之本息。
　㈡被告所為原處分及訴願決定違誤之處：
　　⒈財政部就其110年6月11日台財稅字第00000000000號公告（
      下稱財政部110年6月11日公告）第7點進一步說明，個人
      非自願交易房地情形係參考2017年11月17日台財稅字第00
      000000000號公告訂定，將個人因調職或符合法規所定非
      自願離職情事、遭他人越界建屋、依法遭強制執行、因重
      大疾病或意外需支付醫藥費、取得通常保護令為躲避家暴
      相對人及未經同意遭他共有人出售共有部分房地等6種情
      形，納入本次公告，另衡酌個人繼承取得房屋、土地併同
      繼承被繼承人以該筆房地為擔保向金融機構抵押之貸款，
      可能因無資力償還該未償債務之本金及利息，致需將該房
      屋、土地出售用以償還，為避免其因適用短期高稅率而增
      加財務負擔，影響遺屬基本生活之維持，爰納入本次公告
      非自願交易情形。並未限制繼承人為未成年人或無謀生能
      力成年人始有適用，訴願決定稱係考量未成年人或無謀生
      能力成年人之遺屬……乃認屬非自願性之房地交易等語，作
      為排除原告出售系爭房地屬自願性因素交易之理由，曲解
      上開公告第7點，錯誤適用上開財政部110年6月11日公告
      ，被告所為違反行政程序法第4條。
　　⒉設質之南亞股票作為按期清償質權貸款債務31,060,245元
      ，並無清償房貸。訴願決定稱股票設質所貸款項亦有用於
      清償房貸，有認定事實未依證據之適用法令錯誤。
　　⒊系爭房地及C房地擔保債務共122,455,679元，倘原告出售A
      、C房地或B、C房地，皆不足以清償上開房地所擔保債務1
      22,455,679元，原告確實必須出售系爭房地，才足以支付
      未清償貸款之本金及利息。訴願決定稱合估市價已有約26
      3,459,076元，遠高於所繼承之未償債務……難認原告(與盧
      詠○）因同時繼承財產與未償債務，陷入喪失經濟自主安
      排與被迫處分房地之困境等語，未考量原告並不能自由處
      分全部繼承之遺產及原告需負擔之稅金、每月貸款、管理
      費等高額支出，且無從以處分其他財產方式清償繼承債務
      ，亦不可採。
　　⒋被繼承人盧詠仁購買系爭房地及C房地，縱有高度財務槓桿
      操作之投資理財行為，原告與盧詠○繼承盧詠仁遺產後，
      因自身資力不足，不願為高風險之高度財務槓桿操作之投
      資理財，僅得將系爭房地出售清償貸款本息，以免被繼承
      人盧詠仁高度財務槓桿操作，致使房貸本息未能清償而遭
      查封拍賣之結果，訴願決定稱仍選擇與盧詠○一同繼承，
      並就遺產整體及該等經濟狀況等多方因素考量後擇定出售
      A房地與B房地，客觀上有別於財政部110年6月11日公告第
      7點規範目的所欲保護「不得已急於出售以清償房貸」之
      情形等語，無異強求繼承人須承繼被繼承人以高度財務槓
      桿操作進行投資理財，忽視上開財政部公告是衡酌個人繼
      承取得房屋、土地併同繼承被繼承人以該筆房地為擔保向
      金融機構抵押之貸款，可能因無資力償還該未償債務之本
      金及利息，致需將該房屋、土地出售用以償還，為避免其
      因適用短期高稅率而增加財務負擔，影響遺屬基本生活維
      持之意旨。
　　⒌再者，訴願決定肯認原告110年度及111年度雖無薪資所得
      ，卻未詳查及說明原告於110年及111年之200餘萬元及600
      餘萬元營利所得為何？且未見營利所得數額之年度差異甚
      鉅，倘無固定薪資所得，僅有每年未固定數額之營利所得
      ，顯難以清償因繼承系爭房地所須負擔每月近66萬元支出
      ，訴願決定稱仍分別有營利所得200餘萬元及600餘萬元，
      尚難以無薪資所得論斷其資力狀態，推認不足以因繼承A
      房地與B房地及嗣後交易，產生因短期持有之高稅率加重
      其財務負擔，影響該等遺屬基本生活維持之情形等語，而
      為不利原告之訴願決定，實有違誤等語，並聲明求為判決
      ：①訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。②訴訟費用
      由被告負擔。　　
四、被告則以：
　㈠所得稅法第14條之4第3項第1款第5目規定，明文限以「因財
    政部公告」之調職、非自願離職或其他非自願性因素情形，
    為其適用前提；財政部據以發布110年6月11日公告第7點，
    係考量未成年人或無謀生能力成年人之遺屬，因無資力償還
    所繼承不動產擔保之借貸，陷於困境，不得已急於出售以清
    償房貸，為避免因短期持有之高稅率加重其財務負擔，影響
    該等遺屬基本生活之維持，乃認屬非自願性之房地交易。
　㈡被告依遺產及贈與稅法第10條規定等法令，核定盧詠仁遺產
    價額總計168,316,098元，似接近所遺未償債務153,823,193
    元，然有關不動產部分，遺產稅係以房屋及土地現值為計（
    以A房地及B房地為例僅各28,287,869元、22,228,196元），
    然就市價而言，原告與盧詠○112年間出售A房地及B房地時，
    售價高達86,500,000元、82,000,000元，連同所遺C房地初
    估20,000,000元（遺產稅核定價額11,140,449元）、南亞股
    票1,000,000股（112年8月18日收盤價）66,400,000元、現
    金8,559,076元之部分遺產，合估市價已有約263,459,076元
    ，遠高於所繼承之未償債務153,823,193元，除此之外，尚
    遺有多項投資，客觀上難認原告（與盧詠○）因同時繼承財
    產與未償債務，陷入喪失經濟自主安排與被迫處分房地之困
    境。又被繼承遺產（含股票及不動產投資），均有使用抵押
    或設質之擔保借款，係高度財務槓桿操作，且股票設質所貸
    款項亦有用於清償房貸，係「將A財產貸款後購買B財產，再
    將B財產處分，（獲利）另投資C財產，又將C財產用以擔保
    借款，以償還A財產貸款」之投資理財行為等，則原告既於
    繼承時知悉上揭財產與未償債務，且於遺產市價大於負債的
    情形下，仍選擇與盧詠○一同繼承，並就遺產整體及該等經
    濟狀況等多方因素考量後擇定出售A房地與B房地，客觀上實
    有別於財政部110年6月11日公告第7點規範目的所欲保護「
    不得已急於出售以清償房貸」之情形。
　㈢原告110年度及111年度雖無薪資所得，仍分別有營利所得200
    餘萬元及600餘萬元，尚難以無薪資所得論斷其資力狀態，
    至嗣後113年度股利收入銳減，尚非112年度出售時應考量之
    因素；且考量其家庭餘裕能力暨負擔子女就學之情況，原告
    縱因不符合財政部110年6月11日公告第7點無資力情況，而
    依規定適用35%稅率，仍難謂有因繼承A房地與B房地及嗣後
    交易，而產生「因短期持有之高稅率加重其財務負擔，影響
    該等遺屬基本生活維持」之情形，即被告否准原告適用20%
    稅率，並未違反財政部110年6月11公告第7點之規範目的等
    語，資為抗辯。並聲明求為判決：①駁回原告之訴。②訴訟費
    用由原告負擔。
五、本件原告因出售繼承所得之A、B房地，經被告核定補徵應納
    稅額3,182,995元、2,041,965元，原告不服經復查、訴願均
    遭駁回後提起本件行政訴訟等情，有原處分（本院卷第107
    頁至第110頁）、復查決定（本院卷第101頁至第106頁）、
    訴願決定（本院卷第37頁至第48頁）等附卷可稽，兩造就此
    部分事實且無爭執，應可採為裁判基礎。原告主張必須出售
    系爭房地，才足以支付未清償貸款之本金及利息，該當財政
    部110年6月11日公告第7點之非自願交易房地情形，應得適
    用較低之20%稅率，被告核定應適用35%稅率而作成原處分命
    原告補稅，應有違誤。被告則否認原告主張，並以前開情詞
    置辯，故本件應予審究者自為原告出售系爭房地，是否屬於
    財政部110年6月11日公告第7點之非自願性交易？被告以原
    處分核定原告應補徵應納稅額3,182,995元、2,041,965元，
    有無違誤？
六、本院之判斷：
  ㈠本件相關法令：
　　⒈按所得稅法第4條之4第1項規定：「個人及營利事業交易中
      華民國105年1月1日以後取得之房屋、房屋及其坐落基地
      或依法得核發建造執照之土地（以下合稱房屋、土地），
      其交易所得應依第14條之4至第14條之8及第24條之5規定
      課徵所得稅。」第14條之4第1項、第3項第1款第2目、第5
      目規定：「（第1項）第4條之4規定之個人房屋、土地交
      易所得或損失之計算，其為出價取得者，以交易時之成交
      價額減除原始取得成本，與因取得、改良及移轉而支付之
      費用後之餘額為所得額；其為繼承或受贈取得者，以交易
      時之成交價額減除繼承或受贈時之房屋評定現值及公告土
      地現值按政府發布之消費者物價指數調整後之價值，與因
      取得、改良及移轉而支付之費用後之餘額為所得額。但依
      土地稅法規定繳納之土地增值稅，除屬當次交易未自該房
      屋、土地交易所得額減除之土地漲價總數額部分之稅額外
      ，不得列為成本費用。……（第3項）個人依前2項規定計算
      之房屋、土地交易所得，減除當次交易依土地稅法第30條
      第1項規定公告土地現值計算之土地漲價總數額後之餘額
      ，不併計綜合所得總額，按下列規定稅率計算應納稅額：
      一、中華民國境內居住之個人：……（二）持有房屋、土地
      之期間超過2年，未逾5年者，稅率為百分之35。……（五）
      因財政部公告之調職、非自願離職或其他非自願性因素，
      交易持有期間在5年以下之房屋、土地者，稅率為百分之2
      0。……」
　　⒉房地合一課徵所得稅申報作業要點第3點本文規定：「房屋
      、土地交易日之認定，以所出售或交換之房屋、土地完成
      所有權移轉登記日為準。」第4點第2款第9目規定：「房
      屋、土地取得日之認定，以所取得之房屋、土地完成所有
      權移轉登記日為準。但有下列情形之一者，依其規定：……
      (二)非出價取得：……9.繼承取得之房屋、土地，為繼承開
      始日。……」第5點第1項前段規定：「房屋、土地持有期間
      之計算，自房屋、土地取得之日起算至交易之日止。」第
      5點第1項第1款本文規定：「房屋、土地持有期間之計算
      ，自房屋、土地取得之日起算至交易之日止。如有下列情
      形者，其持有期間得依下列規定合併計算：(一)個人因繼
      承、受遺贈取得房屋、土地，得將被繼承人、遺贈人持有
      期間合併計算。」
　　⒊財政部110年6月11日公告第7點規定：「所得稅法第14條之
      4第3項第1款第5目規定個人因調職、非自願離職或其他非
      自願性因素交易持有期間在5年以下之房屋、土地情形如
      下。但經稅捐稽徵機關查明有藉法律形式規避或減少納稅
      義務之安排或情事者，不適用之：……七、個人繼承取得房
      屋、土地時，併同繼承被繼承人所遺以該房屋、土地為擔
      保向金融機構抵押貸款之未償債務，因無足夠資力償還該
      未償債務之本金及利息，致出售該房屋、土地者。」
　㈡租稅稅率法制，為高度的立法形成權範圍，上開所得稅法及
    財政部110年6月11日公告與法律保留原則及平等原則無違：
　  ⒈按稅捐法定原則與量能課稅原則、客觀淨所得原則，三者
      均係為所得稅課稅處分合法性之審查標準。稅捐法定原則
      源於憲法第19條，而憲法上平等原則導出量能課稅原則、
      客觀淨所得原則。稅捐法定原則與量能課稅原則、客觀淨
      所得原則，三者位階相當，並無絕對孰優孰劣，當須以立
      法者就此有無特別的立法意旨為重要指標（最高行政法院
      108年度大字第3號裁定意旨參照）。
　  ⒉