臺中高等行政法院　退還稅款（2026-04-23）

裁判全文（主文及理由）

臺中高等行政法院判決
高等行政訴訟庭第三庭
113年度訴更一字第1號
民國115年3月25日辯論終結
原      告  台中商業銀行股份有限公司

代  表  人  李瑞倉              
訴訟代理人  袁金蘭  會計師（兼送達代收人）

            林光彥  律師
被      告  財政部中區國稅局

代  表  人  翁培祐              
訴訟代理人  吳紹衍              
上列當事人間退還稅款事件，原告不服財政部中華民國110年7月
9日台財法字第11013915590號訴願決定，提起行政訴訟，經本院
110年度訴字第225號判決後，原告就其敗訴部分，提起上訴，經
最高行政法院以111年度上字第486號判決除確定部分外廢棄，發
回本院更為審理，本院判決如下：
　　主  文
一、訴願決定及原處分關於否准原告申請退還民國106年1月至10
    8年2月溢繳之營業稅新臺幣20,470,134元部分均撤銷。
二、被告應依原告109年9月17日之申請，作成准予退還106年1月
    至108年2月溢繳之營業稅新臺幣20,470,134元之行政處分。
三、原告其餘之訴駁回。
四、第一審及發回前上訴審訴訟費用，除確定部分外，由被告負
    擔三分之二，餘由原告負擔。
    事實及理由
壹、程序方面：
　　本件訴訟繫屬中，原告代表人由王貴鋒遞次變更為施建安、
    李瑞倉，被告代表人由樓美鐘變更為翁培祐，均已據其等具
    狀聲明承受訴訟（分見本院卷第110頁、第332頁、第545頁
    ），經核均無不合。
貳、實體方面：
一、事實概要：
　　原告民國106年1月至108年4月各期營業稅申報案，申報「購
    買中央銀行（下稱央行）發行可轉讓定期存單（即NCD）之
    利息收入」計新臺幣（下同）743,480,402元為其經營銀行
    本業銷售額，依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法
    ）第11條第1項第2款規定，按稅率5%報繳營業稅，經被告以
    公告方式逐期核定，原告並未對被告之核定申請復查。嗣原
    告以財政部108年12月9日台財稅字第10804586520號令（下
    稱108年12月9日令）核釋銀行業購買央行發行之定期存單所
    產生收入，屬經營銀行本業以外之專屬金融本業銷售額，按
    營業稅法第11條第1項第3款規定，適用稅率2%，遂於109年9
    月17日（被告收文日期）提出「營業稅專案申請退稅申請書
    」（下稱系爭申請書）向被告申請退還營業稅22,304,412元
    ，經被告以109年11月25日中區國稅民權銷售字第109060865
    4號函（下稱原處分）復略以，106年1月至108年4月之各期
    營業稅申報案件已核課確定而否准其申請。原告不服，提起
    訴願，遭財政部110年7月9日台財法字第11013915590號訴願
    決定（下稱訴願決定）駁回後，提起行政訴訟，並聲明：「
    原處分及訴願決定均撤銷；被告應依原告109年9月17日之申
    請，作成准予退還106年1月至108年4月溢繳之營業稅款22,3
    04,412元之行政處分」。前經本院110年度訴字第225號判決
    （下稱前審判決）「訴願決定及原處分關於否准原告請求退
    還108年3月至108年4月溢繳營業稅1,632,119元部分均撤銷
    ；被告應依原告109年9月17日之申請，作成准予退還108年3
    月至108年4月溢繳之營業稅款1,632,119元之行政處分；原
    告其餘之訴駁回」。原告就其敗訴部分，提起上訴（被告就
    其敗訴部分並未上訴而告確定），經最高行政法院111年度
    上字第486號判決（下稱最高行發回判決）除確定部分外廢
    棄，發回本院更為審理。
二、本件原告起訴主張，除援引更審前訴訟程序之陳述外，補述
    略以：
　㈠原告於106年1月至108年2月間確有因央行可轉讓定期存單利
    息收入而溢繳營業稅款而有退稅必要：
　  ⒈原告於106年9月4日前，針對央行NCD利息收入係以單一會
      計科目「45020602其他利息收入-按攤銷後成本利息收入-
      短期票券」認列，後依內部帳務需求，將央行NCD利息收
      入拆分為一年以下及一年以上並新增「45020609其他利息
      收入-按攤銷後成本利息收入-央行NCD1年期以下」及「45
      020610其他利息收入-按攤銷後成本利息收入-央行NCD1年
      期以上」兩會計科目。故原告於106年9月4日新設會計科
      目開帳前，帳載並無央行NCD1年期以下之相關科目，是以
      ，系爭NCD收入明細彙總表所列106年1-8月期間金額，實
      為該期間1年期以上及1年期以下NCD利息收入之合計數。
　  ⒉又原告於106年9月4日新設會計科目開帳後，因內部帳務需
      要，將106年1月1日至9月3日（開帳前1日）累積之NCD利
      息收入共205,873,856元，做一重分類分錄：「借：『4502
      0602其他利息收入-按攤銷後成本利息收入-短期票券』205
      ,873,856；貸：『45020609其他利息收入-按攤銷成本利息
      收入-央行NCD1年期以下』203,583,664、『45020610其他利
      息收入-按攤銷後成本利息收入-央行NCD1年期以上』2,290
      ,192」將其適當歸屬分類。是故，系爭NCD收入明細彙總
      表所列106年9-10月央行NCD（1年以下）256,521,307元係
      涵蓋106年1月1日至9月3日累積認列之203,583,664元，而
      非全為106年9-10月所發生。
　  ⒊易言之，即將106年1月至106年8月央行NCD利息收入（包含
      1年期以下及1年期以上）205,873,856元，於106年9月4日
      區分計算改列為：⑴106年1月至106年8月央行NCD1年期以
      下利息收入203,583,664元。⑵106年1月至106年8月央行NC
      D1年期以上利息收入2,290,192元。⑶以上兩者合計金額即
      為分列兩個會計科目前之原帳載金額205,873,856元（計
      算式：1年期以上利息收入203,583,664元＋1年期以下利息
      收入2,290,192元＝全部利息收入205,873,856元）。
　  ⒋再參原告之107年度央行NCD利息收入及利息給付總額彙整
      表及108年1-2月央行NCD利息收入及利息給付總額彙整表
      ，亦均有發生因央行NCD利息收入而有溢繳營業稅之情事
      ，茲彙總各期間溢繳營業稅額如下：
期間 央行NCD 利息收入   溢繳營業稅 (3%=5%-2%)  1 年以下 1 年以上 合計  106年 1-12月 310,591,115 3,440,000 314,031,115 9,420,933 107年 1-12月 320,763,666 3,298,631 324,062,297 9,721,869 108年 1-2月 50,983,012 0 50,983,012 1,529,491 合計 682,337,793 6,738,631 689,076,424 20,672,293 
    ⒌又原處分卷第11頁明細彙總表中所載明之106年9月至10月
      「銀行業本業收入5%/其他利息收入/央行NCD（1年以下）
      」256,521,307元，因其係於106年9月4日方有央行NCD1年
      期以下利息收入此一會計科目（之前係將1年期以下及1年
      期以上在同一會計科目記載），故「106年9月至10月」係
      為106年度第一期，即106年1月至10月1年期以下利息收入
      ，實係涵蓋上開所述106年1月至8月累積認列並於9月4日
      重分類之203,583,664元及106年9月至10月認列之52,937,
      643元（計算式：106年1月至10月256,521,307元－106年1
      月至8月203,583,664元＝106年9月至10月52,937,643元）
      。
    ⒍由原告整理的「106年1月至10月之央行NCD利息收入及利息
      給付總額彙整表」可見，原告106年9月至10月期間申報之
      央行1年期以下NCD利息收入為52,937,643元（計算式：26
      ,709,040元＋26,228,603元），106年1月至10月之央行1年
      期以下NCD利息收入合計數則為256,521,307元（見甲證49
      第3頁）。是以，最高行發回判決意旨「……明細彙總表106
      年9月至10月，載明『銀行業本業收入5%/其他利息收入/央
      行NCD（1年以下）為256,521,307元』，惟據上訴人同期別
      營業人銷售額與稅額申報書所載銷售額僅為161,420,583
      元……」所指之金額差異，實係因106年9月4日之帳載科目
      重分類所致，明細彙總表106年9月至10月（1年以下）之
      金額256,521,307元實為106年1月至10月之累積金額，106
      年1月至10月每期央行1年期以下NCD利息收入實際數應如
      甲證49第3頁所載。
    ⒎另原告於113年4月25日聲明承受訴訟暨補充理由狀（一）
      所提出之106年度、107年度及108年1月至2月央行NCD利息
      收入及利息給付總額彙整表，彙整原告106年1月至108年2
      月間，因央行NCD利息收入而溢繳之各期營業稅額共20,67
      2,293元（含1年期以下20,470,133元＋1年期以上202,160
      元）。其中有關1年期以下之溢繳營業稅額，均與被告於1
      14年3月27日當庭提出之彙總表相同，且被告亦當庭表示
      若按2%稅率，溢繳金額如被告庭提彙總表所載，應可認兩
      造對此溢繳稅額之計算並不爭執。
　㈡央行NCD係央行的貨幣政策工具之一，僅能由特定金融機構持
    有，無法自行轉讓，且就原告所知，實務上持有金融機構亦
    鮮有轉讓情事：
　  ⒈央行網站對我國貨幣政策之相關說明，央行主要貨幣政策
      工具包括貼現窗口制度、公開市場操作、存款準備金制度
      、日間透支機制、換匯交易、總體審慎措施（包括選擇性
      信用管制及資本移動管理）、金融機構轉存款及選擇性信
      用融通重貼現率等；其中公開市場操作係央行最常使用的
      貨幣政策工具，並以發行央行存單方式作為主要之操作方
      式，以沖銷市場餘裕資金，適度調節銀行體系資金，調控
      準備貨幣於適當水準；央行NCD係央行沖銷市場餘裕資金
      的工具之一，發行對象包括銀行、信用合作社、票券金融
      公司、全國農業金庫、中華郵政公司及其他經央行核可之
      金融機構，銀行等金融機構買入央行定存單，除可替過剩
      資金找到投資管道外，亦可充當法定流動準備。再按中央
      銀行公開市場操作作業要點第5點：「定存單之轉讓，須
      向本行業務局辦理過戶手續。」可證央行NCD應係有其政
      策性目的，僅能由金融機構持有，且非為使其持有人能自
      由交易轉讓而發行。
　  ⒉又依原告實務上操作經驗，央行NCD買入後僅記錄於央行系
      統，並未登錄於集保，故不得自行轉讓，此有央行定存單
      申購及標售系統列印畫面可參；再參原告財務部向臺灣銀
      行、第一商業銀行、彰化商業銀行、臺灣新光商業銀行、
      上海商業儲蓄銀行、全國農業金庫、遠東國際商業銀行、
      兆豐國際商業銀行、京城商業銀行及中國信託商業銀行等
      10家銀行同業詢問，前開銀行於買入央行NCD後均未有轉
      讓（賣出）之情事，可推知實務上央行NCD之持有金融機
      構應多屬持有至到期，而鮮有轉讓（賣出）之情事。是以
      ，央行NCD不僅規定持有金融機構不得隨意自行轉讓（賣
      出），就原告所知，實務上持有人亦鮮有轉讓（賣出）之
      情事。
　㈢108年12月9日令函釋銀行業購買央行NCD所產生之收入，適用
    2%營業稅稅率，其並未區分用途並限制僅屬買賣之利益才得
    適用：
　  ⒈「銀行業購買中央銀行依中央銀行法第27條規定發行定期
      存單所產生之收入，屬經營銀行本業以外之專屬本業銷售
      額，依加值型及非加值型營業稅法第11條第1項第3款規定
      ，適用2%營業稅稅率。」因央行NCD之承購對象不限於票
      券金融公司，財政部為消除央行NCD所產生收入之租稅中
      立與公平爭議，依銀行業保險業經營銀行保險本業收入範
      圍認定辦法（下稱本業範圍辦法）規定意旨發布108年12
      月9日令。由108年12月9日令及財政部賦稅署同日發布之
      新聞稿內文觀之，並未針對央行NCD收入，區分其用途，
      並限制僅買賣才得適用2%稅率之相關敘述。
　  ⒉又依稅捐稽徵法第1條之1規定：「財政部依本法或稅法所
      發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利
      於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用。」尚且
      不論108年12月9日令為創設性規定亦或闡釋法規原意，於
      當時尚未核課確定之案件，應均得適用。再依營業稅法第
      42條之1第1項規定：「主管稽徵機關收到營業稅申報書後
      ，應於第35條規定申報期限屆滿之次日起6個月內，核定
      其銷售額、應納或溢付營業稅額。」自108年12月9日（即
      108年12月9日令之發布日）往前推6個月間，申報期間屆
      滿之次日起算未滿6個月之案件應包括108年5月至10月，
      原告曾就前開期間，針對央行NCD利息收入之適用稅率向
      被告所屬之民權稽徵所提起更正申請且已獲被告之核准，
      此有被告之核准函可稽。若如被告所答辯108年12月9日令
      僅得適用於央行NCD之「買賣利益」，被告應不會核准原
      告另案之申請，否則即與被告之主張相歧。
　㈣有多家銀行同業曾以央行NCD收入誤以5%申報而溢繳營業稅款
    為由，向所屬稽徵機關申請退還稅款並獲准：
  　⒈依臺北高等行政法院110年訴字第1427號判決意旨，除認1
      年期內央行NCD收入應按2%稅率課徵營業稅，並於判決主
      文撤銷該案訴願決定及原處分否准退還1年以內央行NCD收
      入之溢繳營業稅款，命該案被告應作成退還該溢繳稅款之
      行政處分外，其判決內文：「(5)基於上開規定，銀行業
      依票券金融管理法第21條及金融機構兼營票券金融業務許
      可辦法第2條第1項規定兼營短期票券之營業收入，按本業
      收入範圍認定辦法第2條第4款規定，為其經營『銀行本業
      以外』之『專屬金融業收入』……(6)此參諸臺北國稅局107年4
      月3日財北國稅審四字第1070011491號函亦同此認定銀行
      業兼營票券商購買央行發行期限在1年期以內之定期存單
      所產生收益部分，按2%稅率課徵營業稅，其旨亦同。又訴
      外人第一商業銀行股份有限公司於103年9月17日即向財政
      部賦稅署函請釋示其等相關營業稅適用稅率，歷經臺北國
      稅局審核得予適用2%營業稅率，而於108年1月19日准予退
      還購買央行發行1年期『以內』可轉讓定期存單所產生收益
      之營業稅溢繳稅款亦同此認定。……，本院亦函詢臺灣土地
      銀行、臺灣銀行、合作金庫商業銀行、兆豐國際商業銀行
      、華南商業銀行等，有關申請退還溢繳營業稅款情事，該
      等銀行均表明於107年10月、108年1月、108年2月、108年
      7月、108年8月期間，經臺北國稅局同意退還因經營央行
      發行1年以內NCD誤以5%稅率報繳而溢繳之營業稅款在案。
      ……。」亦可見原告許多銀行同業，就同一央行NCD收入適
      用稅率爭議均有申請退還稅款，並經該管稽徵機關核准。
  　⒉依納稅者權利保護法（下稱納保法）第7條第1項規定：「
      涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神
      ，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅
      之公平原則為之。」所揭櫫之公平原則，就相同之營業行
      為，稅捐稽徵機關應宜以一致之觀點核課稅捐，不應因不
      同國稅局而致所適用之稅率有所差異，此舉將使原告及其
      他納稅義務人無所適從，且被告之原處分顯有違誤。
  　⒊被告主張原告購買央行發行1年期以內NCD所產生之利息收
      入，應適用5％稅率課徵營業稅等語，不僅將產生票券業與
      銀行業間、銀行業與銀行業間之租稅公平問題外，此一適
      用營業稅之稅率差距，實已造成原告額外之稅負負擔，而
      違反納保法第5條所定「納稅者依其實質負擔能力負擔稅
      捐，無合理之政策目的不得為差別待遇」之規範，且亦與
      憲法第7條及行政程序法第6條規定之平等原則相違，其主
      張實不足採。
  　⒋原告之銀行同業，訴外人華南商業銀行股份有限公司因1年
      期以內央行NCD收入溢繳營業稅款申請退還遭否准，而提
      起行政救濟，臺北高等行政法院於日前以112年度訴字第5
      78號判決，認定該件原處分機關應就1年期以內央行NCD收
      入之部分，作成准予退還溢繳營業稅款之行政處分。上開
      判決基礎事實與本件情形，均係